萨德基：对个人承租廉租房所牵涉到的税赋难题呈现间接税多样、税赋总量小、地税繁复等特点。我国旧有的相关对个人房屋承租的税赋的法规散播在各个相关间接税的税赋公法之中，由于每个间接税的税金税、排序方法、课税对象、扣除项目和课税期限等都有所不同，给课税部门带来很大的地税困难。本期华税文章将对对个人承租廉租房所牵涉的税赋难题加以梳理，以飨读者。
一、对个人承租廉租房整体税赋负担
对于对个人承租廉租房的税赋失业保险基金方面，名义税赋较重，但是国家对此给予了大量的税赋折扣，予以支持。具体而言，增值税在“营改增”后按5%的平舒县减按1.5%排序课税，除此之外交纳卫星城保护工程建设税和聘金附带也有条件的享用免收税政策。对个人按市场价格承租廉租房获得的税金依照10%的税金税交纳个税。房产税的税金税也有大幅降低，由12%减为4%。与此同时免收村落土地使用税和印花税。
二、对个人承租廉租房税赋依照及相关排序
1、增值税
《财政部、税务总局相关全面推开增值税Ituri增值税试点工作的通知》（税务〔2016〕36号 ）文档《附带1：增值税Ituri增值税试点工作实施办法》第一条明确规定：在中华人民共和国政府境内（下列称境内）销售服务、无形资产或者房产（下列称应税行为）的基层单位和对个人，为增值税税金，应当依照本办法交纳增值税，不交纳增值税。
基层单位，是指企业、行政基层单位、事业基层单位、军事基层单位、社会团体及其它基层单位。
对个人，是指子代企业法人和其它对个人。
前述条文中的对个人并不是通常意义上所理解的企业法人。其包括子代企业法人和其它对个人，其它对个人指企业法人。
根据税务〔2016〕36号附带2《增值税Ituri增值税试点工作相关事项的明确规定》的明确规定：“对个人承租廉租房，应依照5%的平舒县减按1.5%排序应缴”。文档中说税金是“对个人”承租廉租房，应依照5%的平舒县减按1.5%排序应缴，根据前述文档明确规定，对个人包括子代企业法人和其它对个人，也就是子代企业法人同样适用于前述条文，承租廉租房应依照5%的平舒县减按1.5%排序应缴。为了避免造成对个人与子代企业法人概念的混淆，税务总局相关发布《税金提供房产经营出租服务增值税课税管理暂行办法》的报告书（税务总局报告书2016年第16号）中第五条指出：“子代企业法人承租廉租房，依照5%的平舒县减按1.5%排序应缴。”该条文对子代企业法人做出了特殊说明，以示强调。
税务总局报告书2016年第16号文第七、八条明确规定了对个人承租廉租房失业保险基金税金的不同排序方法如下：
子代企业法人承租廉租房，依照下列式子排序应预付税金：
应预付税金＝下同营业额÷（1+5%）×1.5%
根据税务总局报告书2016年第16号文第五条的明确规定，该条文所明确规定的预付税金只有在房产所在与政府机构所在无此同一县（市、区）时发生，房产所在与政府机构所在在同一县（市、区）的，税金应向政府机构所在主管国税机关申报课税即可，无需再行预付税金。
其它对个人承租房产，依照下列式子排序应课税金：
（1）承租廉租房：
应课税金＝下同营业额÷（1+5%）×1.5%
（2）承租非廉租房：
应课税金＝下同营业额÷（1+5%）×5%
前述所指的非廉租房主要是商铺、写字间等非居住性用房。
税赋折扣：
根据《税务总局相关营改增试点工作若干地税难题的报告书》（税务总局报告书2016年第53号）文档的明确规定，其它对个人采取一次性收取房租的形式承租房产，获得的房租收入可在房租对应的出租期内平均分担，分担后的月房租收入不超过3万元的，可享用小微企业免收增值税折扣政策。但是要注意的是，此项折扣只适用于于企业法人，不适用于于子代企业法人。
2、卫星城保护工程建设税
《中华人民共和国政府卫星城保护工程建设税暂行条例》(2011修改)第三条明确规定，“卫星城保护工程建设税，以税金前述交纳的直接税、增值税、增值税进项为征税依照，分别与直接税、增值税、增值税与此同时交纳。”
第五条明确规定，卫星城保护工程建设税税金税如下：
税金所在在市区的，税金税为7%；
税金所在在县城、镇的，税金税为5%；
税金所在无此市区、县城或镇的，税金税为1%。
由前述条文可见，对个人承租廉租房应交纳卫星城保护工程建设税的排序式子为：
应缴=同期增值税实收进项×7%（5%、1%）
税赋折扣：
卫星城保护工程建设税由于是以税金前述交纳的增值税、直接税为征税依照，并随同增值税、直接税课税，因此免收增值税、直接税也就意味着免收卫星城保护工程建设税。由此可知，其它对个人享用免收增值税税赋折扣的，与此同时也免收卫星城保护工程建设税。
3、聘金附带
课税聘金附带的暂行明确规定(2011修改)第三条明确规定，“聘金附带，以各基层单位和对个人前述交纳的增值税、增值税、直接税的进项为个税依照，聘金附带率为3%，分别与增值税、增值税、直接税与此同时交纳。”
对个人承租廉租房应交纳聘金附带的排序式子为：
应缴=同期增值税实收进项×3%
税赋折扣:
针对对个人承租廉租房，聘金附带所享用的税赋折扣同卫星城保护工程建设税。
4、对个人税金税
《中华人民共和国政府对个人税金税法》(2011修正)第三条第（八）项明确规定，下列各项对个人税金，应纳对个人税金税：（八）个人财产出租税金。《中华人民共和国政府对个人税金税法实施条例》(2011修改)第八条第（八）项明确规定，税法第三条所说的各项对个人税金的范围：（八）个人财产出租税金，是指对个人承租建筑物、土地使用权、机器设备、车船以及其它个人财产获得的税金。
对个人承租廉租房依照“个人财产出租税金”项目个税对个人税金税，具体排序式子及适用于税金税见下表:
5、房产税
房产税以房产为课税对象。我国旧有房产税采用的是比例税金税。由于房产税征税依照分为从价个税和从租个税两种形式，所以房产税的税金税也有两种：一种是按房产原值一次减除10%-30%后的余值个税的，税金税为1.2%；另一种是按房产承租的房租收入个税的，税金税为12%。根据《财政部税务总局相关房产税若干具体难题的解释和暂行明确规定》（（1986）税务地字第8号）明确规定：“十四、根据房产税暂行条例明确规定，房产承租的，以房产房租收入为房产税的征税依照。因此，对个人承租房屋，应按房租收入全额课税房产税。”所谓房产房租收入，是房屋产权所有人承租房产使用权税金的报酬，包括货币收入和实物收入。如果是以劳务或者其它形式为报酬抵付房租收入的，应根据当地同类房产的房租水平，确定一个标准房租额从租个税。对承租房屋，出租双方签订的出租合同约定有免收房租期限的，免收房租期间由产权所有人依照房产原值交纳房产税。
根据《财政部、税务总局相关具备房屋功能的地下建筑课税房产税的通知》（税务[2005]181号）的明确规定，承租的地下建筑应依照承租地方房屋建筑的相关明确规定排序课税房产税。
税赋折扣：
根据《财政部、税务总局相关廉租廉租房经济适用于廉租房和廉租房出租相关税赋政策的通知》（税务〔2008〕24号）第三条第（三）项明确规定：“对对个人承租廉租房，不区分用途，......按4％的税金税课税房产税。”
对个人承租廉租房房产税从租排序的式子为：
应缴=房租收入×4%
6、村落土地使用税
《中华人民共和国政府村落土地使用税暂行条例》(2013修改)第三条明确规定，在卫星城、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的基层单位和对个人，为村落土地使用税（下列简称土地使用税）的税金，应当依照本条例的明确规定交纳土地使用税。
前款所称基层单位，包括国有企业、集体企业、私营企业、股份制企业、外商投资企业、外国企业以及其它企业和事业基层单位、社会团体、国家机关、军队以及其它基层单位；所称对个人，包括子代企业法人以及其它对个人。
土地使用税以税金前述占用的土地面积为征税依照，依照明确规定进项排序课税。税金承租、出借房产，自交付承租、出借房产次月起，交纳村落土地使用税。
税赋折扣：
根据《财政部、税务总局相关廉租廉租房经济适用于廉租房和廉租房出租相关税赋政策的通知》（税务〔2008〕24号）第三条第（三）项明确规定：“对对个人承租廉租房，不区分用途，免收村落土地使用税。”
7、印花税
《中华人民共和国政府印花税暂行条例》(2011修改)第一条明确规定，“在中华人民共和国政府境内书立、领受本条例所列举凭证的基层单位和对个人，都是印花税的课税义务人（下列简称税金），应当依照本条例明确规定交纳印花税。”第三条明确规定第（一）项明确规定，“下列凭证为应课税凭证:（一）购销、加工承揽、工程建设工程承包、个人财产出租、货物运输、仓储保管、借款、个人财产保险、技术合同或者具有合同性质的凭证。”
对个人承租房屋签订的出租合同属于印花税的课税范围。
税赋折扣：
根据《财政部、税务总局相关廉租廉租房经济适用于廉租房和廉租房出租相关税赋政策的通知》（税务〔2008〕24号）第三条第（二）项明确规定，对对个人承租、承租廉租房签订的出租合同，免收印花税。
小结：
对个人承租廉租房行为牵涉到的相关间接税主要是由地方税务局负责课税，但长期以来由于其税赋总量小、地税又比较繁复，并没有引起地方政府、地税局等的重视。随着对个人房屋承租市场的繁荣，对相应的税赋制度设计以及税赋地税也提出更高的要求。
（作者：刘天永，北京华税律师事务所主任，全国律协税务法专业委员会副主任兼秘书长，法学博士，经济学博士后，税务律师，注册会计师，注册税务师；和对个人号均为：，添加可互动交流。）
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